摘要：國家審計的產(chǎn)生以公共受托責任為基本前提，國家治理是國家運用公共權(quán)力管理社會公共事務(wù)的活動和過程。領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計，是結(jié)合我國制度背景產(chǎn)生的審計模式創(chuàng)新，能在我國國家治理中發(fā)揮獨特作用。圍繞國家治理機制的運行，當前應(yīng)從多個方面來完善經(jīng)濟責任審計制度。
關(guān)鍵詞：國家治理 經(jīng)濟責任審計 公共受托責任
一、公共受托責任、國家治理與國家審計
（一）公共受托責任與國家審計。
審計產(chǎn)生的基本前提是受托經(jīng)濟責任關(guān)系的存在。著名審計學家湯姆?李教授認為:“要求人們的行為對他人負責是人類活動的一個共同特征，正是這一特征構(gòu)成從古到今審計功能之基礎(chǔ)。在此意義上，審計正是作為強化受托經(jīng)濟責任過程這一手段而被運用的”。審計與受托經(jīng)濟責任之間是一種相互依存的關(guān)系，即受托經(jīng)濟責任關(guān)系的確立是審計產(chǎn)生的前提條件；而審計又是維系受托經(jīng)濟責任關(guān)系過程中不可或缺的要素。
1985年5月，最高審計機關(guān)亞洲組織第三屆大會發(fā)表的《關(guān)于公共受托經(jīng)濟責任指導(dǎo)方針》的東京宣言中提出:“公共受托經(jīng)濟責任，是指受托經(jīng)營公共財產(chǎn)的機構(gòu)或人員有責任匯報對這些財產(chǎn)的經(jīng)營管理情況，并負有財政管理和計劃項目方面的責任”。但事實上，政府的公共受托責任并不僅僅局限于經(jīng)濟方面，如公共安全、社會保障、公共教育、公共衛(wèi)生等，涉及政治、經(jīng)濟、社會諸多方面，遠遠超出了公共受托經(jīng)濟責任概念下的財產(chǎn)性資源。美國政府會計準則委員會(GASB)在第1號概念公告《財務(wù)報告的目標》不再將政府的受托責任局限于經(jīng)濟資源方面，而是包括了政府在其他非經(jīng)濟方面的受托責任。因此，用公共受托責任來概括政府與公眾間的委托-代理關(guān)系可能更為恰當。
在社會公眾與政府之間形成了委托-代理關(guān)系中，政府作為代理人擁有信息優(yōu)勢，而社會公眾作為委托人則明顯處于信息劣勢。由于利益沖突和信息不對稱的存在，作為代理人的政府及其下級機關(guān)或人員可能試圖謀取自身利益的最大化，從而損害委托人利益，因此，有必要專門設(shè)置一個獨立的機構(gòu)，來對各級政府機關(guān)或人員公共受托責任的履行情況進行審查監(jiān)督，這一獨立機構(gòu)，就是國家審計機關(guān)。國家審計的產(chǎn)生以公共受托責任為基本前提，公共受托責任是國家審計工作的出發(fā)點和歸宿點。
（二）公共受托責任框架下的國家審計功能。
既然國家審計產(chǎn)生于公共受托責任，那么，國家審計所應(yīng)具有的功能應(yīng)該能夠維持公共受托責任關(guān)系的良性運轉(zhuǎn)，保證委托人和代理人之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系得到切實的履行。具體來說，國家審計至少應(yīng)具有以下兩方面的功能：
一是向公眾提供用以評價公共受托責任的可靠、準確的信息，緩解由于在委托人和代理人之間存在的信息不對稱所帶來的各種問題，從而優(yōu)化政府職能，增加政府行為的透明度，推動民主法治進程。要實現(xiàn)這一功能，國家審計機關(guān)必須從公共受托責任出發(fā)，盡可能詳細、全面地對與公共受托責任相關(guān)的各類信息進行專業(yè)簽證，盡可能保證信息的全面、準確，這是審計機關(guān)在審計信息生產(chǎn)這一環(huán)節(jié)應(yīng)予以保證的；但要真正緩解委托人和代理人之間的信息不對稱，僅僅生成經(jīng)過審計簽證的準確信息是遠遠不夠的，因為這還不能保證委托人能夠接收、理解相關(guān)信息，必須進一步向委托人有效傳遞這些經(jīng)審計簽證過的信息，這樣才能真正發(fā)揮國家審計在緩解信息不對稱、改善國家治理中的獨特作用。要實現(xiàn)這一點，在我國當前的制度背景下，現(xiàn)實選擇應(yīng)是繼續(xù)完善審計公告制度，通過逐步擴大審計公告的披露范圍，深化審計公告的披露深度，改變現(xiàn)行審計公告在公告內(nèi)容、是否公告等方面主觀選擇余地過大、剛性不足的弊端等措施來推動國家審計功能的有效發(fā)揮。有關(guān)各方應(yīng)當認識到，審計過程控制、現(xiàn)場管理等手段僅僅保證了信息的質(zhì)量，讓有關(guān)信息準確、完整地為委托人所接受才能發(fā)揮信息的治理功能，推動國家治理的完善和進步。
二是通過揭露重大違法違規(guī)案件，發(fā)揮國家審計的震懾功能，維護社會經(jīng)濟健康運轉(zhuǎn)。由于存在一個供給充分的會計師事務(wù)所市場，當公司治理框架下的委托人有審計需求時，總可以找到相應(yīng)的審計資源去完成對有關(guān)信息的簽證和專業(yè)判斷，從而評價受托責任的完成情況。與此不同，國家審計的資源是有限的，而隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，政府在公共事務(wù)中的受托范圍越來越大，現(xiàn)有的國家審計資源不可能對所有的公共受托事項都做出評價。在國家審計需求與國家審計供給之間存在巨大缺口的情況下，國家審計必須通過對重大案件的查核，來震懾可能的違法違規(guī)行為，這是國家審計盡可能發(fā)揮最大作用的一個現(xiàn)實選擇，同時，也被實踐證明是一個切實有效的重要途徑。作為國家監(jiān)督的一個重要組成部分，國家審計只有不斷地發(fā)現(xiàn)并查處重大案件，才可能減少各種損害委托人利益行為的發(fā)生，制止各種違法違規(guī)行為，有效地維持國家治理的良性運轉(zhuǎn)。
（三）國家治理與國家審計。
國家治理的基本含義是：作為政治統(tǒng)治機器的國家，從一定的社會意識形態(tài)和政治理念出發(fā)，通過配置和運作公共權(quán)力，管理公共事務(wù)，支配、影響和調(diào)控社會，并因而形成不同的國家和社會關(guān)系狀態(tài)。
通過配置和運行國家權(quán)力實現(xiàn)良好的國家治理，以確保國家安全，捍衛(wèi)國家利益，維護人民權(quán)益，保持社會穩(wěn)定，實現(xiàn)科學發(fā)展，是我國黨和政府面臨的一個重大課題。在國家治理體系存在一系列委托-代理關(guān)系的條件下，特別要通過建立起有效的權(quán)力配置和監(jiān)督制約機制，防止國家權(quán)力被濫用或被異化為少數(shù)人謀利的工具。劉家義審計長指出：“對于這些權(quán)力行使得如何、責任履行得如何，國家又通過法律授權(quán)由專門的機關(guān)對其進行監(jiān)督，這個專門機關(guān)進行的監(jiān)督就是國家審計。所以，在國家治理中，審計實質(zhì)上是國家依法用權(quán)力監(jiān)督制約權(quán)力的行為，其本質(zhì)是國家治理這個大系統(tǒng)中的一個內(nèi)生的具有預(yù)防、揭示和抵御功能的“免疫系統(tǒng)”，是國家治理的重要組織部分”。
領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計，是結(jié)合我國制度背景產(chǎn)生的審計模式創(chuàng)新，是基于公共受托責任而產(chǎn)生的國家審計在我國國家治理中發(fā)揮獨特作用的有效途徑和方式。
二、我國經(jīng)濟責任審計促進國家治理的體現(xiàn)
（一）我國經(jīng)濟責任審計的發(fā)展和制度背景。
1986年 12 月，審計署發(fā)布了《關(guān)于開展廠長離任經(jīng)濟責任審計工作幾個問題的通知》，對廠長經(jīng)濟責任審計的內(nèi)容作了具體規(guī)定，此后經(jīng)濟責任審計就成為我國審計機關(guān)的一項新的任務(wù)；1999年，中共中央辦公廳和國務(wù)院辦公廳發(fā)布了《縣級以下黨政領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定》和《國有企業(yè)及國有控股企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟責任審計暫行規(guī)定》，對經(jīng)濟責任審計的目的、意義、程序等具體問題都作了詳細的規(guī)定，標志著經(jīng)濟責任審計正式納入了國家審計范圍；2010年10月，中共中央辦公廳和國務(wù)院辦公廳印發(fā)《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責任審計規(guī)定》，從多個方面對經(jīng)濟責任審計作了更加全面、系統(tǒng)和具體的規(guī)定，標志著我國經(jīng)濟責任審計制度正逐步走向規(guī)范和成熟。
經(jīng)濟責任審計之所以能在我國出現(xiàn)并得以發(fā)展，是與我國的制度背景相適應(yīng)的。首先，與西方發(fā)達國家相比，我國政府規(guī)模更大、權(quán)力更為集中，各種政府行為往往對社會經(jīng)濟發(fā)展有著直接的影響，各類領(lǐng)導(dǎo)干部對于經(jīng)濟發(fā)展和社會管理承擔著更大的責任，因此，加強對領(lǐng)導(dǎo)干部的監(jiān)督和約束，在我國顯得更為迫切；其次，我國政府的職能還沒有得到完全清晰、合理的界定，特別是國有企業(yè)的存在使得政府與市場、企業(yè)的邊界比較模糊，各類領(lǐng)導(dǎo)干部在公共權(quán)力行使、公共資源使用過程中既存在“越位”行為，也存在“缺位”行為，科學評價領(lǐng)導(dǎo)干部的公共受托經(jīng)濟責任履行情況變得非常困難；同時，我國的民主和法治建設(shè)滯后于經(jīng)濟改革進程，公眾對于掌握大量公共資源、行使公共權(quán)力的各類領(lǐng)導(dǎo)干部尚缺乏有力的監(jiān)督途徑，加大了腐敗等行為發(fā)生的可能程度。
在這樣的背景下，建立一種由干部管理部門與國家審計機關(guān)聯(lián)合開展的領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計制度，將審計機關(guān)的獨立性和專業(yè)技術(shù)優(yōu)勢與干部管理部門的選人用人結(jié)合起來，把經(jīng)濟責任的履行情況作為干部考核和任用的依據(jù)，是加強干部監(jiān)督的有效途徑。
（三）經(jīng)濟責任審計的獨特作用和成效。
無論從國家治理的角度，還是從國家審計的角度，經(jīng)濟責任審計都是我國國家審計參與國家治理的最佳切入點。實施好經(jīng)濟責任審計，對改善我國國家治理能夠起到獨特作用：首先，在委托人（公眾與上級政府行政部門）與代理人（各類領(lǐng)導(dǎo)干部）存在信息不對稱的條件下，經(jīng)濟責任審計能夠發(fā)現(xiàn)并防范領(lǐng)導(dǎo)干部的不道德行為。通過檢查各類被審計領(lǐng)導(dǎo)干部在重大決策、重要資產(chǎn)處置等過程中的行為，并評價其經(jīng)濟后果和效益，能夠發(fā)現(xiàn)不道德行為，并且在這種機制的威懾下，可以防范可能發(fā)生的不道德行為；其次，經(jīng)濟責任審計結(jié)果可以作為傳遞領(lǐng)導(dǎo)干部素質(zhì)和能力的有效信號。財務(wù)收支合法、重大經(jīng)濟決策效果良好、內(nèi)部控制完善等都是領(lǐng)導(dǎo)干部具備較高素質(zhì)和能力的信號，這種信號為委托人（公眾或上級行政主管部門）所接收，就為委托人解除或繼續(xù)保持委托-代理關(guān)系提供了必要的信息基礎(chǔ)。
自實施經(jīng)濟責任審計以來，我國共對43萬多名領(lǐng)導(dǎo)干部進行了經(jīng)濟責任地，發(fā)現(xiàn)由領(lǐng)導(dǎo)干部直接責任造成的違規(guī)違紀和損失浪費問題金額721億元，查出領(lǐng)導(dǎo)干部以權(quán)謀私等個人經(jīng)濟問題金額20.8億元，移送紀檢監(jiān)察和司法機關(guān)7600多人。這些問題的揭示和處理，有效地推動了領(lǐng)導(dǎo)干部遵紀守法意識和自我約束能力的提高。
三、圍繞國家治理機制，完善經(jīng)濟責任審計
領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟責任審計是我國國家治理機制的一個組成部分；同時經(jīng)濟責任審計也是具體的國家治理行為，因此，這一治理行為也應(yīng)當納入相應(yīng)的國家治理機制中去，才能在最大程度上發(fā)揮經(jīng)濟責任審計的國家治理作用。
當前，經(jīng)濟責任審計還面臨著缺乏相應(yīng)法規(guī)、審計方法體系欠缺、審計結(jié)果利用不足、審計問責體系不到位等問題。以國家治理理論為指導(dǎo)，應(yīng)在以下方面應(yīng)完善我國經(jīng)濟責任審計制度。
1、盡快建立經(jīng)濟責任審計準則體系
經(jīng)濟責任審計雖有著其特定的目的和功能，但在由國家審計機關(guān)具體來實施時，往往受到審計人員固有的審計經(jīng)驗、方法的影響，難以做到與審計目的完全契合。當前，我國經(jīng)濟責任審計還缺乏專業(yè)的審計隊伍，導(dǎo)致在執(zhí)行經(jīng)濟責任審計時，審計人員的特長、興趣在很大程度上左右了經(jīng)濟責任審計的內(nèi)容和范圍，審計的隨意性比較明顯，難以保證經(jīng)濟責任審計的質(zhì)量，從而蘊藏著較高的審計風險。特定審計行為需要有特定審計準則來規(guī)范，因此，應(yīng)結(jié)合經(jīng)濟責任審計在國家治理中的功能，盡快建立經(jīng)濟責任審計準則體系，以此來指導(dǎo)經(jīng)濟責任審計實務(wù)、保障審計質(zhì)量，以切實控制審計風險，這是保證我國經(jīng)濟責任審計工作健康發(fā)展的一個前提。
2、規(guī)范被審計人目標經(jīng)濟責任的確定
要合理評價領(lǐng)導(dǎo)干部（被審計人）的經(jīng)濟責任履行情況，必須要合理確定其目標經(jīng)濟責任，以作為評價其履行程度的依據(jù)和基準。但事實上，當前我國在委任、聘任各類領(lǐng)導(dǎo)干部時，對其任期目標經(jīng)濟責任缺乏科學、合理的確定方式與機制。因此，有必要規(guī)范如何來確定領(lǐng)導(dǎo)干部的目標經(jīng)濟責任，合理明確被審計人的經(jīng)濟責任履行“應(yīng)當是什么樣的”，只有這樣，通過實施相應(yīng)的審計程序，鑒證領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟責任履行“實際是什么樣的”，兩者相比，才能科學、合理評價被審計人的經(jīng)濟責任履行情況。
3、建立起完整的經(jīng)濟責任審計方法體系
經(jīng)濟責任審計與傳統(tǒng)審計相比，有著獨特的審計路徑，即其審計路徑是由“人”及“事”，而不是由“事”及“人”。如何在審計資源有限的條件下，合理確定審計內(nèi)容和重點、科學評價等方面都有著傳統(tǒng)審計方法所難以解決的問題，因此，建立起完整的審計方法體系是提高經(jīng)濟責任審計效率、保證審計質(zhì)量的關(guān)鍵問題。
4、加大經(jīng)濟責任審計問責力度
前已述及，經(jīng)濟責任審計的目的就是評價領(lǐng)導(dǎo)干部的經(jīng)濟責任履行情況，并將評價結(jié)果作為委托人采取相應(yīng)行動的依據(jù)。簡而言之，經(jīng)濟責任審計的目的是為了評價和解除被審計人的公共受托責任，因此，對于審計中發(fā)現(xiàn)的應(yīng)由被審計人承擔的責任，必須予以追究，這是經(jīng)濟責任審計制度的應(yīng)有之義。但從我國目前的實際情況看，經(jīng)濟責任審計在問責方面還有很大的提升空間，表現(xiàn)在問責實施過程不公開、問責主體資格不明確、問責協(xié)調(diào)機制不完善等方面。應(yīng)當認識到，以經(jīng)濟責任審計結(jié)果為依據(jù)，加大問責力度是保持經(jīng)濟責任審計生命力、從而得以持續(xù)發(fā)展的重要制度保障。
5、規(guī)范經(jīng)濟責任審計結(jié)果的使用
經(jīng)濟責任審計的委托人是干部管理部門，審計機關(guān)是經(jīng)濟責任審計的執(zhí)行機構(gòu)，在經(jīng)濟責任審計工作聯(lián)席會議的制度安排下，經(jīng)濟責任審計結(jié)果應(yīng)當作為干部管理部門選拔使用干部的重要依據(jù)。只有經(jīng)濟責任審計結(jié)果為有關(guān)部門所使用，經(jīng)濟責任審計才能真正發(fā)揮優(yōu)秀領(lǐng)導(dǎo)干部的信號傳遞功能和鑒別作用，從而在國家治理中發(fā)揮作用，從某種程度上說，這是決定經(jīng)濟責任審計價值的最終環(huán)節(jié)。（李進營）
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